Các cách phân loại chi phí phục vụ quản trị, ra quyết định

Tiếp nối phần I của bài viết (xem tại đây), mời bạn đọc tiếp tục theo dõi 4 cách thức phân loại chi phí được sử dụng phổ biến trong kế toán quản trị: 

• Phân loại theo mối quan hệ của chi phí với mức độ hoạt động
• Phân loại chi phí để hỗ trợ trong quá trình quản trị chi phí (phân bổ nguồn lực, tối ưu chi phí) tại doanh nghiệp
• Phân loại chi phí trong trường hợp lựa chọn giữa cách phương án
• Phân loại chi phí theo thẩm quyền ra quyết định. 

1. Phân loại để dự đoán sự thay đổi của chi phí tương ứng với các thay đổi của mức độ hoạt động 

Dự đoán một chi phí sẽ thay đổi như thế nào khi mức hoạt động thay đổi là vấn đề cơ bản, là mối quan hệ giữa chi phí và quy mô sản xuất, thường gặp trong kế toán quản trị. Ví dụ, chi phí nguyên vật liệu đầu vào cần tăng 5% thì giá thành sản phẩm thay đổi như thế nào, sản lượng sản xuất tăng 5% thì tổng chi phí nguyên vật liệu, tổng chi phí khấu hao tài sản cố định sẽ thay đổi như thế nào. 

Hình thái chi phí được hiểu là cách thức chi phí phản ứng với những thay đổi về mức độ hoạt động. Khi thay đổi mức độ hoạt động từ mức x lên mức y, chi phí có thể thay đổi hoặc không thay đổi. Bên cạnh đó, trong xem xét biến động chi phí phản ứng với những thay đổi về mức độ hoạt động thì cần xem xét không chỉ xác định chiều hướng biến động là tăng hay giảm mà còn cần đưa ra ước tính định lượng giá trị chi phí sẽ thay đổi bao nhiêu. Để có thể làm rõ cách thức phản ứng này, doanh nghiệp thường phân loại chi phí thành chi phí biến đổi, cố định hay hỗn hợp. 

Chi phí biến đổi có tổng chi phí thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi. Thông thường, các thay đổi này thường tỷ lệ thuận với thay đổi về mức độ hoạt động. Ví dụ: tiêu hao nguyên vật liệu, nhân công… thường tăng khi sản lượng sản xuất tăng, giá vốn hàng bán của một công ty thương mại thay đổi tỷ lệ thuận với số lượng hàng bán ra trong kỳ. Sản lượng hàng bán ra trong kỳ cũng thường tỷ lệ thuận với sự biến động của chi phí bán hàng phát sinh trong kỳ đó. 

Để đánh giá sự biến động của chi phí biến đổi, doanh nghiệp cần xác định đúng đắn các chi phí trực tiếp tạo nên sự biến động đó. Một số chi phí trực tiếp phổ biến là số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy, sản lượng sản xuất, sản lượng tiêu thụ, số giờ giới thiệu sản phẩm của nhân viên bán hàng, số lượng cuộc gọi được xử lý bởi bộ phận chăm sóc khách hàng… 

Cần lưu ý, trong khi tổng chi phí biến đổi thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi thì chi phí biến đổi tính trên một đơn vị sản phẩm sản xuất ra là không đổi vì nó thường phụ thuộc vào định mức kinh tế kỹ thuật cho sản xuất sản phẩm. 

Chi phí biến đổi có thể được biểu diễn dưới dạng công thức: Y = a x X

Trong đó: X là chi phí trực tiếp, a là chi phí phát sinh trên một đơn vị sản phẩm sản xuất

Ví dụ, công ty Việt Nam Airlines cung cấp suất ăn cho khách hàng đi máy bay, các suất ăn được mua từ công ty cung cấp suất ăn với giá 80.000 vnd/suất. Như vậy, với 100 hành khách bay trong ngày, chi phí suất ăn Việt Nam Airlines cần chi trả là 8.000.000 triệu đồng, với 200 hành khách bay trong ngày, chi phí suất ăn tăng lên là 16.000.000 đồng. Chi phí ăn mỗi suất trong cả 2 trường hợp đều là 80.000vnd/suất, đây là giá cố định mỗi suất ăn Việt Nam Airlines phải trả cho nhà cung cấp. 

Chi phí cố định là chi phí mà tổng của nó không thay đổi khi mức độ/quy mô hoạt động thay đổi. 

Chi phí cố định có thể được biểu diễn dưới dạng công thức: Y = b

Chi phí sản xuất chung thường bao gồm một số chi phí cố định như chi phí thuê nhà xưởng, văn phòng; chi phí khấu hao máy móc thiết bị; chi phí tiền lương nhân viên quản lý. Do tổng chi phí cố định không thay đổi đối với các thay đổi về mức độ hoạt động, nên chi phí cố định trung bình trên mỗi đơn vị sẽ giảm dần khi mức độ/quy mô hoạt động tăng lên.

Ví dụ công ty sản xuất máy lọc nước thuê diện tích đất 200m2 làm xưởng sản xuất với phí thuê là 400 triệu/tháng. Trong tháng 1, công ty sản xuất được 800 máy; sang tháng 2, số lượng máy lọc nước sản xuất được được tăng lên 1000 máy. Bất kể số lượng máy sản xuất được là bao nhiêu, chi phí thuê đất làm xưởng tháng 1, tháng 2 vẫn cố định là 400 triệu. Trong tháng 1, chi phí thuê trung bình trên 1 đơn vị thành phẩm sản xuất được là 0.5 triệu/máy; trong tháng 2, chi phí thuê trên 1 thành phẩm sản xuất là 0.4 triệu/máy. 

Tuy nhiên, thường không có chi phí nào là hoàn toàn cố định khi mức độ/quy mô hoạt thay đổi đáng kể. Một chi phí thường được đánh giá là cố định trong phạm vi phù hợp nhất định. Phạm vi phù hợp có thể hiểu là phạm vi được quy định bởi công suất thiết kế của doanh nghiệp; trong phạm vi đó tổng chi phí cố định sẽ không thay đổi và nếu vượt quá phạm vi hoạt động đang xem xét này, doanh nghiệp có thể phải đầu tư thêm định phí. Ví dụ, bệnh viện An Tâm thuê máy xét nghiệm tế bào với giá thuê phải trả hàng tháng tùy thuộc vào số lượng xét nghiệm thực hiện như sau:

	Số lượng xét nghiệm	Giá thuê
Phạm vi hoạt động 1	Từ 0 tới 3000 lần	80.000.000vnd/tháng
Phạm vi hoạt động 2	Từ 3001 tới 6000 lần	100.000.000vnd/tháng
Phạm vi hoạt động 3	Từ 6001 tới 9000 lần	140.000.000vnd/tháng

Bảng 1: Ví dụ giá thuê máy xét nghiệm của bệnh viện Tâm An

Theo bảng trên, nếu bệnh viện làm không quá 3000 xét nghiệm thì giá thuê máy là 80 triệu đồng. Nếu bệnh viện làm nhiều hơn 3000 xét nghiệm và không quá 6000 xét nghiệm thì giá thuê máy cao hơn ở mức 100 triệu đồng. Như vậy, chi phí thuê máy không phải chi phí biến đổi tuyến tính theo hàm số Y = a * X với biến số X là số lượng xét nghiệm, mà chi phí này là chi phí cố định, tuy nhiên, chi phí có các giá trị cố định trong mỗi phạm vi phù hợp. Mỗi dòng trong bảng trên được coi là một phạm vi phù hợp mà trong mỗi phạm vi đó giá thuê máy là không đổi khi mức độ hoạt động là số lượng xét nghiệm thay đổi. 

>> Xem thêm: Chi phí cố định, chi phí biến đổi là gì? Cách phân biệt và ứng dụng

Một chi phí được coi là chi phí hỗn hợp nếu sự biến động của chi phí đó bao gồm cả yếu tố biến đổi và yếu tố cố định khi mức độ/quy mô hoạt động thay đổi. Ví dụ, cũng trong trường hợp thuê máy xét nghiệm tế bào, nhưng chi phí thuê máy bệnh viện Đức Anh phải trả là chi phí hỗn hợp bao gồm 2 phần: phần 1 là mức giá thuê cố định 50.000.000vnd/tháng và phần 2 là mức giá thuê tính thêm trên mỗi lần xét nghiệm là 20.000vnd/lần xét nghiệm.

Ngay cả khi bệnh viện không thực hiện ca xét nghiệm nào thì bệnh viện Đức Anh vẫn cần trả phí thuê cố định là 50.000.000vnd/tháng. Đối với mỗi ca xét nghiệm thì chi phí phải trả thêm là 20.000vnd/ lần. Chi phí hỗn hợp có thể được biểu diễn dưới dạng công thức: Y = a x X + b. Trong ví dụ về bệnh viện Đức Anh, X là số lần xét nghiệm máy thực hiện trong tháng, a là chi phí phát sinh 20.000 trên một lần xét nghiệm, b là chi phí cố định phải trả hàng tháng 50 triệu đồng. 

Tỷ trọng tương đối của từng loại chi phí (biến đổi, cố định hay hỗn hợp) trên tổng số chi phí phát sinh trong doanh nghiệp được gọi là cấu trúc chi phí. Nhà quản trị thường chú trọng xem xét tỷ trọng chi phí này để điều chỉnh giảm tỷ trọng chi phí biến đổi xuống mức tối thiểu, từ đó tối ưu được hiệu quả sử dụng chi phí. 

Cách thức phân loại chi phí này phục vụ phân tích chi phí cho các chức năng của kế toán quản trị và hỗ trợ đắc lực cho việc đưa ra các quyết định kinh doanh trong các trường hợp lập dự toán, xác định điểm hòa vốn…

2. Phân loại chi phí để hỗ trợ trong quá trình quản trị chi phí tại doanh nghiệp

Căn cứ vào mối quan hệ của chi phí với quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm và quá trình kinh doanh, chi phí được phân thành hai loại là chi phí cơ bản và chi phí chung. 

Chi phí cơ bản là các chi phí liên quan trực tiếp tới quy trình công nghệ sản xuất, chế tạo sản phẩm. Chi phí cơ bản gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí công cụ, dụng cụ sản xuất, chi phí khấu hao tài sản cố định dùng trực tiếp vào sản xuất sản phẩm. Nhìn chung, đây là các chi phí cần thiết để thực hiện được hoạt động sản xuất, đảm bảo hoạt động sản xuất diễn ra trơn tru, sản phẩm sản xuất ra đảm bảo đầy đủ các yêu cầu về chất lượng, hình thức. 

Chi phí chung là các chi phí liên quan tới phục vụ và quản lý sản xuất có tính chung như chi phí quản lý ở các phân xưởng sản xuất, chi phí quản lý doanh nghiệp.

Cách phân loại này hỗ trợ nhà quản trị trong quá trình hoạch định, kiểm soát chi phí tại doanh nghiệp. Cụ thể, việc phân loại thành chi phí cơ bản và chi phí chung giúp doanh nghiệp xây dựng kế hoạch phân bổ nguồn lực (cả nguyên vật liệu, nhân lực, các chi phí thuê ngoài, khấu hao, phân bổ khác). Quan trọng không kém, cách phân loại này đặc biệt hữu ích khi cần tìm ra phương hướng tiết kiệm chi phí, nhận diện chi phí nào có thể cắt bỏ được toàn bộ, cắt bỏ một phần, chi phí nào không thể cắt bỏ được trong ngắn hạn… 

Cụ thể, chi phí cơ bản là những chi phí liên quan trực tiếp đến quy trình công nghệ, chế tạo sản phẩm; nên trong ngắn hạn, để đảm bảo sản xuất được vận hành bình thường thì khó có thể cắt giảm các chi phí này. Kể cả trong dài hạn, khi tìm cách tiết kiệm chi phí cần hết sức cẩn trọng bởi lẽ đây là thành tố chi phí không thể thiếu cấu thành nên sản phẩm nên khó có thể cắt bỏ chi phí nào trong số các đầu mục chi phí cơ bản, nhà quản trị chỉ có thể tìm cách tối ưu chi phí để điều chỉnh phần chi phí này. 

Chi phí chung là chi phí liên quan đến phục vụ, quản lý hoạt động sản xuất nên có thể điều chỉnh cắt giảm kịp thời trong các giai đoạn khó khăn và cần có kế hoạch tối ưu, phân bổ nguồn lực hợp lý khi hoạt động sản xuất đã được triển khai ổn định. 

>> Xem thêm: Cách quản trị chi phí hiệu quả nhất cho từng giai đoạn phát triển của doanh nghiệp

3. Phân loại chi phí phục vụ ra quyết định lựa chọn giữa các phương án

Các quyết định cần đưa ra trong kinh doanh hầu hết đều liên quan tới việc lựa chọn giữa các phương án. Khi xem xét 2 hay nhiều phương án thì nguyên tắc cơ bản nhất là các yếu tố hoàn toàn giống nhau trong tất cả các phương án và không bị ảnh hưởng bởi quyết định lựa chọn có thể bỏ qua.

Ví dụ, doanh nghiệp cần lựa chọn mở đại lý mới ở Hà Nội hay Thành phố Hồ Chí Minh. Trong các yếu tố chi phí cần xem xét, thì việc mở đại lý ở Hà Nội và Thành phố Hồ Chí Minh đều phát sinh chi phí đăng ký văn phòng đại diện khoảng 50 triệu VND thì chi phí đăng ký văn phòng đại diện này có thể không cần xem xét tới khi cân nhắc giữa 2 phương án. 

Như vậy, khi xem xét lựa chọn giữa các phương án, cần xác định yếu tố chi phí hoặc lợi ích nào là chi phí khác biệt (chi phí trong tương lai khác nhau giữa các phương án thay thế) và lợi ích khác biệt (lợi ích trong tương lai khác nhau giữa các phương án thay thế) và chỉ cần cân nhắc các yếu tố thuộc nhóm chi phí khác biệt và doanh thu khác biệt này. 

Ví dụ, trong lựa chọn mở văn phòng đại diện mới tại Hà Nội hay Thành phố Hồ Chí Minh thì chi phí thuê mặt bằng, chi phí thiết kế văn phòng, chi phí thuê nhân viên, chi phí marketing… ở mỗi phương án chắc chắn có sự chênh lệch không nhỏ; và doanh nghiệp cần tập trung xem xét các yếu tố chi phí khác biệt này. 

Trong quá trình ra quyết định kinh doanh, cũng cần xác định chính xác hai nhóm chi phí là chi phí chìm và chi phí cơ hội. 

Chi phí chìm là chi phí đã phát sinh và không thể thay đổi dù quyết định nào đã được đưa ra kể cả ở thời điểm hiện tại hay trong tương lai. Do đã phát sinh, không thể thay đổi được nên chi phí chìm không phải là chi phí khác biệt, vì vậy, luôn được bỏ qua khi cân nhắc các quyết định kinh doanh.

Ví dụ, trước khi đưa ra 2 phương án lựa chọn mở văn phòng đại lý tại Hà Nội hay tại Thành phố Hồ Chí Minh, doanh nghiệp đã thực hiện khảo sát nhu cầu, sức mua của cả thị trường Hà Nội và Thành phố Hồ Chí Minh. Chi phí liên quan tới việc thực hiện khảo sát này đã phát sinh và không thể thay đổi trong trường hợp doanh nghiệp lựa chọn Hà Nội làm địa điểm lập văn phòng đại diện mới hay lựa chọn Thành phố Hồ Chí Minh. Vậy, chi phí khảo sát này là chi phí chìm, không được tính đến khi cân nhắc lựa chọn quyết định mở văn phòng đại diện mới ở đâu. 

Chi phí cơ hội là phần lợi ích mất đi khi lựa chọn phương án này mà không lựa chọn phương án khác. Chi phí cơ hội thường không được nhìn thấy dễ dàng hay không được thể hiện trên sổ sách kế toán, tuy nhiên cần được xem xét kỹ lưỡng, cụ thể trong mọi quyết định mà nhà quản trị đưa ra để tránh bỏ sót chi phí cơ hội khi lựa chọn phương án này thay vì phương án khác. Việc rà soát thiếu chi phí cơ hội của các phương án dẫn tới đánh giá sai lệch về lợi ích khác biệt, từ đó dễ đưa ra lựa chọn sai lầm.

Ví dụ, thay vì lựa chọn mở thêm văn phòng đại diện để giới thiệu sản phẩm, doanh nghiệp còn có lựa chọn khác là tiếp tục đẩy mạnh, mở rộng kênh phân phối truyền thống qua các đại lý sẵn có. Lợi nhuận thu được qua kênh phân phối đại lý cố định là 10.000vnd/sản phẩm. Đây chính là chi phí cơ hội ổn định mà doanh nghiệp bỏ qua nếu lựa chọn việc mở văn phòng đại diện giới thiệu sản phẩm thay vì mở rộng kênh phân phối qua đại lý. 

>> Xem thêm: Chi phí là gì? Phân loại chi phí chi tiết nhất

4. Phân loại chi phí theo thẩm quyền ra quyết định

Với mục đích hỗ trợ cung cấp thông tin chi phí phù hợp với các cấp quản trị trong quá trình ra quyết định, tổ chức kế toán quản trị trách nhiệm, chi phí được chia thành hai nhóm là chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được. 

Chi phí kiểm soát được là những chi phí mà ở một cấp quản lý nào đó, nhà quản trị xác định được mức phát sinh của nó trong kỳ, đồng thời, nhà quản trị cũng có thẩm quyền quyết định về sự phát sinh của các chi phí này, có thẩm quyền quyết định sự cắt giảm hay gia tăng các chi phí đó cho các kỳ tới.

Chi phí không kiểm soát được là những chi phí mà nhà quản trị ở một cấp độ nhất định không thể dự đoán chính xác mức phát sinh của chi phí trong kỳ hoặc không có đủ thẩm quyền để đưa ra các quyết định liên quan tới các chi phí này.

Ví dụ: chi phí xây dựng nhà xưởng là chi phí kiểm soát được đối với nhà quản trị cấp cao nhưng lại là chi phí không kiểm soát được với nhà quản trị cấp dưới.

Việc phân loại chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được tuỳ thuộc vào hai yếu tố cơ bản:

Một cách chung nhất, nhà quản trị ở cấp bậc càng cao thì phạm vi kiểm soát chi phí càng rộng, các đầu mục chi phí có thẩm quyền kiểm soát được càng nhiều; ngược lại, nhà quản trị ở cấp càng thấp thì phạm vi kiểm soát chi phí càng hẹp, số lượng các khoản mục chi phí được quyền quyết định ít dần theo phân cấp quản lý.

Việc phân loại chi phí nào là chi phí kiểm soát được, chi phí nào là chi phí không kiểm soát được có vai trò cực kỳ quan trọng đối với công tác quản trị trong doanh nghiệp. Cụ thể, cách phân loại này giúp doanh nghiệp hoạch định được ngân sách chi phí một cách chính xác, bởi lẽ, một số loại chi phí phát sinh ở cấp độ phòng ban có thể được tối ưu hơn nếu được trực tiếp kiểm soát bởi trưởng bộ phận phòng ban đó. Đây cũng là lý giải tại sao KPI chi phí chiếm một tỉ trọng không nhỏ trong tỷ trọng KPI của các trưởng bộ phận phòng ban. Ngoài ra, cách phân loại chi phí này cũng tạo điều kiện tốt để thực hiện phân quyền quản lý trong doanh nghiệp. 

Bài viết đã trình bày tới bạn đọc chi tiết các cách phân loại chi phí thường gặp trong kế toán tài chính và kế toán quản trị. Bài viết có tổng hợp thông tin tham khảo từ giáo trình Managerial Accounting của nhóm tác giả Ray H. Garrison, Eric Noreen và Peter C. Brewer; đồng thời, bài viết cũng bổ sung một số cách phân loại chi phí khác, những phân tích chi tiết và các ví dụ minh họa gần gũi. 

Hy vọng sự tổng hợp đầy đủ theo từng mục đích phân loại chi phí sẽ đưa đến bạn đọc cái nhìn tổng quan, rõ ràng, giúp bạn đọc linh hoạt vận dụng các phương pháp phân loại và phân tích chi phí đa chiều vào công tác kế toán tài chính, kế toán quản trị trong doanh nghiệp mình. 

Mời bạn đọc tiếp tục theo dõi các bài viết chuyên sâu về kế toán quản trị nói riêng, và kế toán, tài chính, thuế nói chung trên MISA AMIS.

Phần mềm kế toán online MISA AMIS mang đến giải pháp quản trị tài chính kế toán tổng thể vừa đơn giản, thông minh vừa an toàn chính xác. Phần mềm cho phép kế toán doanh nghiệp:

• Hệ sinh thái kết nối: ngân hàng điện tử; Cơ quan Thuế; hệ thống quản trị bán hàng, nhân sự: giúp doanh nghiệp dễ dàng trong các nghĩa vụ thuế, hoạt động trơn tru, vận hành nhanh chóng
• Đầy đủ các nghiệp vụ kế toán: Đầy đủ 20 nghiệp vụ kế toán theo TT133 & TT200, từ Quỹ, Ngân hàng, Mua hàng, Bán hàng, Kho, Hóa đơn, Thuế, Giá thành,…
• Tự động nhập liệu: Tự động nhập liệu từ hóa đơn điện tử, nhập khẩu dữ liệu từ Excel giúp rút ngắn thời gian nhập chứng từ, tránh sai sót.
• Làm việc mọi lúc mọi nơi qua internet: giúp kế toán viên nói riêng và ban lãnh đạo doanh nghiệp nói chung có thể kịp thời đưa ra quyết định về vấn đề tài chính của doanh nghiệp.
• ….

Tham khảo ngay bản demo phần mềm kế toán online MISA AMIS dùng thử miễn phí 15 ngày  để quản lý công tác kế toán hiệu quả hơn. 

>> DÙNG THỬ MIỄN PHÍ – PHẦN MỀM KẾ TOÁN ONLINE MISA AMIS

Tổng hợp: Nguyễn Tuấn Dũng