Thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng theo quy định mới nhất

Một trong những khoản mục quan trọng trên báo cáo tài chính mà người đọc quan tâm trước nhất có lẽ là khoản mục doanh thu. Để ghi nhận doanh thu phù hợp với Chuẩn mực Kế toán và các quy định hiện hành, thời điểm ghi nhận là yếu tố quan trọng cần xác định đầu tiên. 

Bài viết trình bày với bạn đọc cách xác định thời điểm ghi nhận ghi nhận doanh thu kế toán của từng loại hình doanh thu, đồng thời, so sánh thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán với thời điểm ghi nhận doanh thu cho các mục đích khác liên quan: 

Căn cứ pháp lý: 

Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 về doanh thu và thu nhập khác (VAS 14)

Thông tư 200/2014/TT-BTC (TT200)

Thông tư 39/2014/TT-BTC 

Thông tư 219/2013/TT-BTC 

Thông tư 119/2014/TT-BTC 

Thông tư 78/2014/TT-BTC 

Thông tư 96/2015/TT-BTC

1. Doanh thu và nhận biết giao dịch

1.1. Doanh thu

Doanh thu: là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu. 

(Điểm 03 VAS 14)

Doanh nghiệp không ghi nhận vào doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ đối với các khoản thu dưới đây:

Khoản thu không được ghi nhận vào doanh thu	Lý do	Nơi ghi nhận khoản thu
Trị giá hàng hoá, vật tư, bán thành phẩm xuất giao cho bên ngoài gia công chế biến	Chưa được xác định là đã bán	Ghi Nợ TK 154 – Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang
Trị giá hàng gửi bán theo phương thức gửi bán đại lý, ký gửi		Ghi nhận vào doanh thu khi nhận được bảng kê hóa đơn bán ra từ bên nhận đại lý, ký gửi
Các khoản thu hộ bên thứ ba	Không phải là nguồn lợi ích kinh tế, không làm tăng vốn chủ sở hữu	Khoản nợ phải trả
Tiền khách hàng trả trước Tiền nhận đặt cọc từ khách hàng để đảm bảo thực hiện hợp đồng
Số tiền thu được từ việc bán sản phẩm sản xuất thử	Không phát sinh từ các hoạt động sản xuất kinh doanh thông thường	Ghi nhận vào TK 241 – Xây dựng cơ bản dở dang
Các khoản góp vốn từ cổ đông hoặc chủ sở hữu		Vốn chủ sở hữu
Các khoản doanh thu hoạt động tài chính		Doanh thu tài chính
Các khoản thu nhập khác		Thu nhập khác

>> Xem thêm: Doanh thu là gì? Các nhầm lẫn nghiêm trọng thường gặp về khái niệm doanh thu

1.2. Nhận biết giao dịch

Các giao dịch cần được nhận biết theo đúng bản chất để ghi nhận doanh thu phù hợp với chuẩn mực kế toán. Các tiêu chuẩn nhận biết cần được áp dụng riêng biệt cho từng giao dịch. 

Một giao dịch mua-bán có thể được cấu thành từ nhiều bộ phận giao dịch đơn lẻ. Trong các trường hợp này, các tiêu chuẩn nhận biết giao dịch cần áp dụng tách biệt cho từng bộ phận của một giao dịch khi bản chất của các bộ phận giao dịch đơn lẻ là khác nhau. 

Ví dụ, trong hợp đồng quy định việc bán hàng và cung cấp dịch vụ sau bán hàng (ngoài điều khoản bảo hành thông thường), doanh nghiệp cần phân tách rõ ràng nghiệp vụ bán hàng và nghiệp vụ cung cấp dịch vụ. Theo đó, khoản doanh thu từ việc bán hàng sẽ được ghi nhận khi bàn giao hàng hóa cho bên mua, còn khoản doanh thu từ việc cung cấp dịch vụ sau bán hàng sẽ được dời lại ghi nh khi hoàn thành dịch vụ. 

Bên cạnh đó, cũng không ít trường hợp một hợp đồng kinh tế có thể bao gồm nhiều giao dịch không thể tách rời, khi đó, phải xem xét chúng trong mối quan hệ tổng thể. Tiêu chuẩn nhận biết giao dịch trong trường hợp này cần được áp dụng cho hai hay nhiều giao dịch đồng thời có quan hệ với nhau về mặt thương mại. 

Ví dụ, doanh nghiệp thực hiện việc bán hàng và đồng thời ký một hợp đồng khác để mua lại chính các hàng hóa đó sau một thời gian thì phải đồng thời xem xét cả hai hợp đồng và doanh thu không được ghi nhận.

2. Quy định về thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng

(Điểm 10 VAS 14)

(a) Phân tích các điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng

Điều kiện (i)&(ii)

Trong hầu hết các trường hợp, thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro trùng với thời điểm chuyển giao lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hợp pháp hoặc quyền kiểm soát hàng hóa cho người mua. 

Trường hợp doanh nghiệp chỉ còn phải chịu một phần nhỏ rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa thì giao dịch bán hàng được coi là hoàn thành và doanh thu được ghi nhận. Ví dụ: doanh nghiệp nắm giữ giấy tờ về quyền sở hữu để đảm bảo sẽ nhận được đủ các khoản thanh toán. Hay khi bán bất động sản trong trường hợp phân lô bán nền, doanh thu được ghi nhận tại thời điểm bàn giao bất động sản cho người mua mà không cần đợi tới khi hoàn thiện thủ tục pháp lý về giấy chứng nhận quyền sử dụng đất.  

Trường hợp doanh nghiệp vẫn còn chịu phần lớn rủi ro gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa thì giao dịch bán hàng được coi là chưa hoàn thành và doanh thu chưa được ghi nhận. Điều này được thể hiện trong những trường hợp như: 

– Doanh nghiệp còn phải chịu trách nhiệm để đảm bảo tài sản hoạt động bình thường, điều này không nằm trong các điều khoản bảo hành thông thường.

– Hàng hóa được giao còn chờ lắp đặt và trách nhiệm lắp đặt là một phần quan trọng được nêu rõ trong hợp đồng mà doanh nghiệp chưa hoàn thành.

– Người mua có quyền huỷ bỏ việc mua hàng theo những điều kiện cụ thể trong hợp đồng mua bán và doanh nghiệp chưa chắc chắn về khả năng hàng bán có bị trả lại hay không. 

Văn bản làm cơ sở để xác định thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa thường là biên bản nghiệm thu, bàn giao được bên bán và mua xác nhận. Trường hợp có bên thứ ba phụ trách vận chuyển hàng hóa, bên bán hàng và bên mua hàng cần xác định rõ rủi ro đối với hàng hóa trong quá trình vận chuyển thuộc về trách nhiệm bên nào để ghi nhận doanh thu đúng thời điểm. 

Điều kiện (iii) 

Nếu trong hợp đồng mua bán có quy định các điều kiện cụ thể mà theo đó người mua được quyền trả lại hàng hóa đã mua thì doanh thu chỉ được ghi nhận khi không còn tồn tại những điều kiện cụ thể này và người mua không được quyền trả lại (trừ trường hợp trả lại hàng hóa dưới hình thức đổi lại để lấy hàng hóa khác). Bên cạnh đó, doanh nghiệp cần xác định tương đối chắc chắn giá trị doanh thu phát sinh, cũng chính là giá trị khoản phải thu, đảm bảo không đánh giá cao hơn giá trị của các tài sản và các khoản thu nhập. 

Điều kiện (iv) 

Chỉ khi đảm bảo nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng, là khi đã xử lý xong các yếu tố không chắc chắn ảnh hưởng tới việc thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch, doanh nghiệp mới được ghi nhận doanh thu. Ví dụ khi doanh nghiệp không chắc chắn là Chính phủ nước sở tại có chấp nhận chuyển tiền bán hàng ở nước ngoài về hay không thì doanh thu bán hàng chưa được ghi nhận.

Các điều kiện ghi nhận doanh thu (i), (ii), (iii) và (iv) cho thấy phương pháp kế toán doanh thu đảm bảo nguyên tắc kế toán thận trọng. 

Điều kiện (v) 

Doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời, đảm bảo nguyên tắc kế toán phù hợp. Các chi phí, bao gồm cả chi phí phát sinh sau ngày giao hàng, ví dụ chi phí bảo hành, thường được xác định chắc chắn khi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thỏa mãn.

(b) So sánh thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng với các thời điểm liên quan

Với giao dịch bán hàng trong nước, thời điểm lập hóa đơn bán hàng, thời điểm xác định doanh thu tính thuế GTGT, thời điểm xác định doanh thu tính thuế TNDN được quy định lần lượt trong các TT39/2014/TT-BTC, TT219/2013/TT-BTC và TT 95/2015/TT-BTC đều là thời điểm chuyển giao quyền sở hữu, quyền sử dụng hàng hóa cho người mua, không phân biệt đã thu tiền hay chưa. Thời điểm này trùng với thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán. 

Trên thực tế, đối với các giao dịch bán hàng tới các tỉnh xa, thời điểm lập hóa đơn bán hàng có thể là ngày hàng xuất ra khỏi kho bên bán, bàn giao cho bên vận chuyển. Nên thời điểm lập hóa đơn có thể xảy ra trước thời điểm hàng hóa được bàn giao cho bên mua. Trong trường hợp này, bên bán và bên mua cần nêu rõ trong hợp đồng về việc bên nào sẽ chịu rủi ro trong quá trình vận chuyển nếu hàng hóa bị hỏng hóc, mất mát, giảm chất lượng. 

Chỉ trong trường hợp bán hàng ra nước ngoài, tùy thuộc vào điều khoản giao hàng Incoterms của từng đơn hàng, các thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán có thể khác với thời điểm ghi nhận doanh thu tính thuế GTGT, TNDN (chi tiết trình bày ở mục 2.2.3).

3. Thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng trong một số trường hợp thường gặp

3.1. Doanh thu bán bất động sản của doanh nghiệp là chủ đầu tư

(*) Đối với công trình, hạng mục công trình mà doanh nghiệp là chủ đầu tư (có thể vừa tự thi công): 

– Không áp dụng chuẩn mực kế toán Hợp đồng xây dựng

– Không ghi nhận doanh thu đối với số tiền thu trước của khách hàng theo tiến độ

– Doanh thu bán bất động sản được ghi nhận khi thỏa mãn đồng thời 5 điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng. Trong đó, điều kiện (i) được bổ sung điều kiện: Bất động sản đã hoàn thành toàn bộ và bàn giao cho người mua. 

So sánh thời điểm ghi nhận doanh thu bán bất động sản với các thời điểm liên quan:

	Thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán	Thời điểm xuất hóa đơn doanh thu dịch vụ	Thời điểm xác định doanh thu tính thuế GTGT	Thời điểm xác định doanh thu tính thuế TNDN
Căn cứ pháp lý	Điểm 10 VAS 14 TT200	Điều 16 Thông tư 39/2014/TT-BTC	Điều 8 Thông tư 219/2013/TT-BTC	Điều 17 Thông tư 78/2014/TT-BTC
Thời điểm ghi nhận doanh thu	Đồng thời thỏa mãn 05 điều kiện ghi nhận như trên	Là thời điểm thu tiền nếu có thu tiền theo tiến độ thực hiện dự án hoặc tiến độ thu tiền ghi trong hợp đồng	Là thời điểm thu tiền theo tiến độ thực hiện dự án hoặc tiến độ thu tiền ghi trong hợp đồng	Là thời điểm bàn giao BĐS cho người mua, không phụ thuộc việc người mua đã đăng ký quyền sở hữu tài sản, quyền sử dụng đất, xác lập quyền sử dụng đất tại cơ quan nhà nước có thẩm quyền; *Nếu có thu tiền ứng trước theo tiến độ: thời điểm xác định doanh thu tính thuế thu nhập doanh nghiệp tạm nộp là thời điểm thu tiền của người mua
Như vậy, thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán khác 03 thời điểm còn lại nếu doanh nghiệp thu tiền theo tiến độ thực hiện dự án hoặc thu tiền theo tiến độ thu tiền ghi trong hợp đồng.

Lưu ý: Trong trường hợp thu tiền của khách hàng theo tiến độ thực hiện dự án hoặc tiến độ thu tiền ghi trong hợp đồng, doanh nghiệp cần lưu ý về chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) tạm nộp:  

(*) Đối với công trình, hạng mục công trình mà doanh nghiệp là chủ đầu tư (có thể vừa tự thi công) mà  người mua có quyền hoàn thiện nội thất của bất động sản và chủ đầu tư thực hiện thêm việc hoàn thiện nội thất theo đúng thiết kế, mẫu mã, yêu cầu của khách hàng:

Doanh nghiệp cần tách biệt nghiệp vụ bán bất động sản và nghiệp vụ cung cấp dịch vụ hoàn thiện nội thất. Theo đó, cần có hợp đồng bán bất động sản riêng, hợp đồng thiết kế nội thất riêng với các quy định rõ ràng về yêu cầu thiết kế, mẫu mã, hình thức hoàn thiện nội thất. Doanh thu từng nghiệp vụ được ghi nhận tại hai thời điểm khác nhau: 

(*) Đối với bất động sản phân lô bán nền, nếu đã chuyển giao đất nền cho khách hàng và hợp đồng không hủy ngang, doanh nghiệp được ghi nhận doanh thu đối với đất nền đã bán khi thỏa mãn đồng thời bốn tiêu chí ghi nhận doanh thu bán hàng (i), (iii),(iv), (v). 

3.2. Bán hàng qua đại lý, ký 

Tại thời điểm xuất hàng cho đại lý hay cho đơn vị nhận ký gửi, số hàng này vẫn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp, chưa được xác định là đã bán nên doanh thu chưa thể ghi nhận. Giá trị hàng gửi bán được ghi nhận trên tài khoản 157 – Hàng gửi đi bán. 

Doanh thu bán hàng qua đại lý, ký gửi chỉ được ghi nhận khi doanh nghiệp nhận được bảng kê hóa đơn bán ra của sản phẩm đại lý đã tiêu thụ trong tháng. Đây là cơ sở thể hiện số hàng đã được bán, căn cứ vào đó, doanh nghiệp lập hóa đơn GTGT cho hàng bán ra và ghi sổ doanh thu.

3.3. Doanh thu bán hàng xuất khẩu 

Đối với nghiệp vụ bán hàng xuất khẩu, khi xem xét 05 điều kiện ghi nhận, doanh nghiệp cần đặc biệt lưu ý tới điều kiện (i) chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa. 

Thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng xuất khẩu là thời điểm chuyển giao mọi rủi ro, chịu trách nhiệm về hàng hóa từ người bán (xuất khẩu) sang người mua (nhập khấu), được xác định tùy thuộc vào từng điều kiện cơ sở giao hàng được quy định trong các điều kiện thương mại quốc tế Incoterms. 

*Thời điểm ghi nhận doanh thu hàng xuất khẩu có thể khác nhau cho mục đích kế toán và cho mục đích thuế.

	Thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán	Thời điểm xuất hóa đơn	Thời điểm xác định doanh thu tính thuế GTGT, TNDN
Căn cứ pháp lý	Điểm 10 VAS 14 TT 200	TT39/2014/TT-BTC	Khoản 7 Điều 3 TT119/2014/TT-BTC Công văn 1605/GSQL-GQ1  Công văn 5476/BTC-CST Khoản 7 Điều 3 TT119/2014/TT-BTC
Thời điểm ghi nhận doanh thu	Đồng thời thỏa mãn 5 điều kiện ghi nhận doanh thu bán hàng	Doanh nghiệp tự xác định phù hợp với thỏa thuận với người mua	Là ngày xác nhận hoàn tất thủ tục hải quan trên tờ khai hải quan (được hiểu là ngày thông quan trên tờ khai hải quan)
Sự khác biệt về thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán và doanh thu tính thuế có thể tiếp tục tạo ra khoản chênh lệch do khác biệt về tỉ giá ghi nhận doanh thu giữa ngày hoàn tất thủ tục hải quan và ngày phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóa được chuyển giao cho người mua.

>> Xem thêm: Tổng hợp quy định và cách hạch toán kế toán xuất nhập khẩu

Với điều khoản giao hàng FCA, CPT, CIP và FAS, thời điểm thông quan trùng với thời điểm chuyển giao rủi ro liên quan tới quyền sở hữu hàng hóa từ người bán sang cho người mua, nên, thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán và thời điểm ghi nhận doanh thu cho mục đích thuế là giống nhau.  

Với các phương thức giao hàng còn lại, thời điểm thông quan không trùng với thời điểm chuyển giao rủi ro liên quan tới quyền sở hữu hàng hóa từ người bán cho người mua, đồng nghĩa với việc, thời điểm ghi nhận ghi nhận doanh thu kế toán khác với thời điểm ghi nhận doanh thu cho mục đích thuế GTGT, thuế TNDN. 

Phần I của bài viết MISA AMIS hy vọng giúp các bạn xác định chính xác thời điểm ghi nhận doanh thu bán hàng và lưu ý trong một số trường hợp đặc biệt. Các bạn cũng đừng quên phân biệt đúng thời điểm ghi nhận doanh thu kế toán với thời điểm xuất hóa đơn, ghi nhận doanh thu tính thuế nhé. 

Xem thêm cách xác định thời điểm ghi nhận doanh cung cấp dịch vụ và các thời điểm ghi nhận doanh thu trong chương trình khách hàng truyền thống tại đây

Có thể thấy doanh thu là một chỉ tiêu đặc biệt quan trọng tại doanh nghiệp. Với chỉ tiêu quan trọng như vậy, chủ doanh nghiệp cần thiết phải thực hiện theo dõi thường xuyên, liên tục. Bên cạnh đó, chủ doanh nghiệp cũng nên tiến hành phân tách được doanh thu của doanh nghiệp theo từng mặt hàng, thị trường, nhân viên kinh doanh… Bởi lẽ, khi theo dõi thường xuyên, liên tục và theo dõi một cách chi tiết doanh thu theo từng khía cạnh sẽ giúp chủ doanh nghiệp xác định được đâu là mặt hàng đang có kết quả tốt, thị trường nào đang kinh doanh tốt, nhân viên kinh doanh nào có doanh số tốt…. để từ đó đưa ra các quyết định phù hợp, kịp thời.

Để làm được điều này, chủ doanh nghiệp cần đến sự hỗ trợ của các công cụ phần mềm công nghệ ví dụ như phần mềm kế toán online MISA AMIS. AMIS Kế toán – giải pháp quản trị tài chính thông minh thế hệ mới có nhiều tính năng nổi bật, nhất là các tính năng về doanh thu như:

• Doanh thu: Cho phép theo dõi doanh số bán hàng theo chi nhánh/ văn phòng, theo thời gian, theo mặt hàng/ nhóm hàng, theo thị trường
• Chỉ tiêu tài chính: Xem tổng quan tình hình sức khỏe của doanh nghiệp như khả năng hoạt động, khả năng sinh lời…
• Đầy đủ báo cáo quản trị: Hàng trăm báo cáo quản trị theo mẫu hoặc tự thiết kế chỉnh sửa, đáp ứng nhu cầu của doanh nghiệp thuộc mọi ngành nghề.
• Tự động hóa việc lập báo cáo: Tự động tổng hợp số liệu lên báo cáo thuế, báo cáo tài chính và các sổ sách giúp doanh nghiệp nộp báo cáo kịp thời, chính xác.

Mời anh/chị đăng ký đăng ký dùng thử miễn phí 15 ngày bản demo phần mềm kế toán online MISA AMIS để trải nghiệm công cụ tài chính tối ưu nhất!

Dùng ngay miễn phí

Tác giả tổng hợp: NHY